Правило тонкой капитализации

Тонкая капитализация

Актуально на: 22 мая 2019 г.

Термин «тонкая капитализация» характеризует такое финансовое состояние компании, когда объем заемных средств существенно превышает ее собственный капитал. В этом случае деятельность компании финансируется не за счет вложений ее собственников в уставный капитал, а за счет привлечения заемного финансирования. В отдельных странах это может рассматриваться как метод налоговой оптимизации или и вовсе попытка уйти от уплаты налогов.

Ведь проценты по заемным средствам, уплачиваемые кредитору, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, а национальное законодательство некоторых стран может предусматривать «льготное» налогообложение полученных процентов по сравнению с дивидендами.

Тонкая капитализация в НК

НК не содержит термина «тонкая капитализация». В то же время правило «тонкой капитализации» заложено в п. 2 ст. 269 НК РФ и касается расчета предельного размера процентов по долговым обязательствам, включаемых в расходы при исчислении налога на прибыль в отдельных случаях (Письмо Минфина России от 17.09.2013 № 03-08-05/38346).

В каких случаях применяется правило «тонкой капитализации»

Правило «тонкой капитализации» применяется к российской организации в отношении ее контролируемой задолженности перед иностранной организацией. Такая контролируемая задолженность представляет собой долговое обязательство, которое возникло перед:

  • иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей 20% и более уставного капитала этой российской организации;
  • российской организацией, признаваемой аффилированным лицом указанной выше иностранной организации;
  • другими организациями, но указанные выше иностранные и российские организации выступают по такому долговому обязательству поручителем, гарантом или иным образом обеспечивают исполнение такого обязательства.

Как работает правило «тонкой капитализации»

В отношении контролируемой задолженности, которая превышает собственный капитал российской организации-заемщика более чем в 3 раза, организация может признать в расходах для целей налогообложения прибыли ограниченную сумму процентов. Она рассчитывается в особом порядке, который рассмотрен нами в отдельном материале.

Если начисленные по контролируемой задолженности проценты превышают предельные проценты, то полученная разница приравнивается к дивидендам, уплачиваемым иностранной организации, и облагается налогом на прибыль по ставке 15% (п. 3 ст. 284 НК РФ). Налог удерживает российская организация-заемщик, которая признается в этом случае налоговым агентом (п. 3 ст. 275 НК РФ).

Вопросы, связанные с капитализацией аффилированных компаний с помощью предоставления займов, всегда являлись объектом пристального внимания налоговых органов. Наибольшее внимание уделяется вопросу правомерности учета процентов по указанным займам в качестве расходов по налогу на прибыль. Данная форма капитализации всегда рассматривалась как альтернатива внесению вклада в уставный капитал (что предполагает наличие обязанности уплатить налог с выплачиваемых дивидендов).

В чем же суть правил «тонкой капитализации»?

Для применения правил «тонкой капитализации» заем должен быть получен от взаимозависимого иностранного лица (либо от лица, взаимозависимому к такому лицу), то есть формально контролируемой признается непогашенная задолженность российской организации перед взаимозависимым иностранным лицом, при этом НК РФ (пункт 2 статьи 269 НК РФ) ограничивает перечень оснований, по которым должна существовать взаимозависимость. 📌 Реклама Отключить

Однако п. 13 ст. 269 НК РФ суду предоставлено право признать контролируемой задолженность, возникшую из сделки с любым лицом, если будет установлено, что конечной целью выплаты такой задолженности будет являться выплата в пользу указанного выше лица (иностранное взаимозависимое лицо).

Если размер контролируемой задолженности по долговому обязательству более чем в 3 раза превышает собственный капитал российской организации, применяются специальные правила — российская организация может признать в составе своих расходов начисленные проценты только в части, не превышающей предельный размер процентов, рассчитанный в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ (правила тонкой капитализации).

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

📌 Реклама Отключить

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле взаимозависимого иностранного лица в российской организации, и деления полученного результата на три.

Российская организация сможет признать в составе своих расходов проценты по контролируемой задолженности только в части, не превышающей предельный размер процентов.

Кроме того, положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами по контролируемой задолженности приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность (п. 6 ст. 269 НК РФ). Соответственно, указанные суммы будут облагаться налогом в РФ (российская организация должна будет удержать налог в РФ при выплате дохода в адрес иностранной компании).

📌 Реклама Отключить Федеральным законом № 25-ФЗ от 15.02.3017 г. внесены существенные изменения в п.2 ст. 269 НК РФ, регулирующий порядок принятие в расходы процентов по контролируемой задолженности.

Собственный капитал представляет собой разницу между суммой активов и величиной обязательств российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода. По общему правилу собственный капитал представляет собой разницу между итоговой строкой бухгалтерского баланса и суммой итоговых строк разделов баланса «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства». Но при расчете не принимаются во внимание суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

📌 Реклама Отключить

Вклад в уставный капитал

Если финансовая помощь предоставляется в форме вклада в уставный капитал, то инвестор в качестве дохода на вложенные деньги может рассчитывать на дивиденды. Чем же плохи дивиденды? Во-первых, российская компания сможет выплатить дивиденды только при условии, что она покажет прибыль по данным бухгалтерского учета. Во-вторых, дивиденды будут облагаться налогом у источника выплат. Ставка налога составит в общем случае 15% (т.е. из 100 рублей дивидендов, причитающихся иностранному акционеру, до него дойдет только 85 рублей, остальное достанется российским налоговым органам). Договоры об избежании двойного налогообложения между Россией и другими странами часто предусматривают пониженную ставку налога на дивиденды (например, 10% или даже 5%), но для применения пониженной ставки обычно требуется преодолеть ограничения на долю участия и стоимость этой доли (например, договор с Германией предусматривает пониженную ставку налога на дивиденды в 5% при условии, что доля участия немецкого собственника составляет не менее 10% и стоит не менее 80 000 евро). И в-третьих, дивиденды не позволят российской компании сэкономить на налоге на прибыль, поскольку дивиденды не уменьшают налогооблагаемую прибыль компании, их выплачивающей.

Мы здесь совсем не упоминаем о юридической стороне вопроса (необходимость провести общее собрание и получить одобрение участников/акционеров, внести изменения в Устав и т.д.)

Предоставление займа

Заем от иностранного собственника выглядит на этом фоне более выгодным вариантом финансирования с точки зрения налогового планирования. Проценты выплачиваются независимо от наличия у компании прибыли. Большинство договоров об избежании двойного налогообложения предусматривают освобождение процентов от налога у источника выплат (т.е. если иностранному собственнику-кредитору причитаются 100 рублей процентов, то он получит все 100 рублей). Кроме того, проценты уменьшают налогооблагаемую прибыль российской компании (т.е. если расходы по процентам составят 100 рублей, российская компания сэкономит на налоге на прибыль 100*20% = 20 рублей, и чистый расход составит 80 рублей).

Однако не все так просто. Налоговым кодексом РФ предусмотрены особые правила, которые не позволяют компаниям злоупотреблять такой ситуацией и полностью выводить из-под российского налогообложения проценты по займам от иностранных собственников. Это правила недостаточной (или тонкой) капитализации (п. 2-4 ст. 269 НК РФ) – условия, при выполнении которых проценты по займу от иностранного собственника приравниваются к дивидендам для целей налогообложения и, соответственно, не принимаются к вычету у российской компании (т.е. не уменьшают налогооблагаемую прибыль), и облагаются налогом на дивиденды у источника.

Первое условие, выполнение которого грозит превратить проценты по займу в дивиденды для целей налогообложения – это присутствие в сделке иностранного собственника, который прямо или косвенно владеет более 25% (более 20% – по старым правилам) в капитале российской компании-заемщика. В этом случае задолженность считается «контролируемой», т.е. попросту подозрительной (не путать с контролируемыми сделками по правилам ТЦО – это совсем другая история). Рассмотрим основные ситуации, когда задолженность может быть признана «контролируемой»:

1. Если заем получен российской компанией от иностранного собственника, владеющего прямо или косвенно более 25% (более 20% – по старым правилам) капитала этой российской компании (см. пример на рис 1):

Аналитика Публикации

Вступление

Правило недостаточной («тонкой») капитализации введено в Налоговый кодекс Российской Федерации в 2002 году. Это специальное правило налогообложения процентов по займам применяется как средство борьбы с минимизацией налогообложения.

Отметим, что правило тонкой капитализации с аналогичной целью (борьба с незаконной налоговой оптимизацией и неуплатой налогов) закреплено также в законодательстве многих иностранных государств. Например, в Германии оно давно используется для борьбы с неплательщиками налогов. Тем не менее в целях повышения уровня администрирования налоговой системы правило тонкой капитализации подверглось серьезным изменениям. В результате в 2007 году в Германии были приняты два важных акта налогового законодательства, внесших существенные поправки в правила налогообложения: закон о реформе порядка уплаты налога на прибыль организаций 2008 года (Company Tax Reform Act 2008 (CTRA)) и закон о налогообложении 2008 года (Tax Act 2008 (TA)). Начиная с 1 января 2008 года. В ходе налоговой реформы наблюдается ужесточение правил недостаточной капитализации. В новой редакции указанные нормы становятся весьма актуальными для иностранных групп и инвесторов. Они применяются в отношении корпораций, прибыль которых подлежит налогообложению на территории Германии, в том числе к иностранным компаниям (PropCos) – владельцам недвижимости на территории Германии.

Другой пример – Франция, которая является одной из немногих стран, где расходы на выплату процентов, понесенные в связи с приобретением акций или привлечением финансирования (в том числе «связанными сторонами») могут быть исключены из налогооблагаемой базы. Во Франции не существует также «всеобъемлющего» законодательно закрепленного правила недостаточной капитализации или коэффициента покрытия процентов, позволяющих ограничивать объем долговых обязательств или расходов на выплату процентов, которые могут быть понесены компанией. Таким образом, финансовые расходы в принципе могут быть исключены из облагаемой базы по налогу на прибыль французской компании при условии, что заем был привлечен с максимальным учетом интересов такой компании на строго коммерческих условиях и соизмерим с ее финансовыми возможностями. С 2007 года в указанные выше правила внесены изменения и дополнения, регулирующие возможность вычета процентов по займам, предоставленным акционерами и применительно к налоговым периодам, начиная с 1 января 2007 года, «связанными сторонами» (введено на основании закона о финансах 2006 года (The Finance Act 2006)).

Кроме того, механизм применения правил тонкой капитализации содержится в законодательстве Великобритании. При этом правила также были пересмотрены и изменены в 2004 году (Финансовый Закон 2004 года (The Finance Act 2004)). До принятия данного закона в Великобритании правила недостаточной капитализации обычно применялись только в тех случаях, когда деятельность заемщика и заимодавца или заемщика и поручителя облагалась налогом в разных странах. Это объяснялось тем, что при предоставлении британскому заемщику «слишком большого объема» налоговых льгот налог на «избыточные» проценты или иные расходы взимался, как правило, с британского заимодавца. Тем не менее после рассмотрения судом ЕС налогового спора (дело Lankhorst-Hohorst GmbH v Finanzampt Steinfurt (дело № C-324/00 по нумерации Европейского суда справедливости)) стало очевидным, что британские правила тонкой капитализации могут быть оспорены. Вместо полной отмены правил тонкой капитализации в Великобритании Налоговое Управление на основании Финансового Закона 2004 года распространило их действие на операции с участием британских заимодавцев.

Что касается Российской Федерации, то по общим принципам главы 25 НК РФ, организация вправе уменьшить, в целях налогообложения прибыли, полученный доход на произведенные расходы. Действующее российское налоговое законодательство предусматривает уменьшение полученного дохода на расходы, связанные с выплатой процентов за пользование заемными денежными средствами.

Основания применения особого правила налогообложения процентов по контролируемой задолженности

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, регламентированы статьей 269 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 269 НК РФ, особый порядок признания процентов по долговым обязательствам применяется при выплате процентных доходов российскими организациями, имеющими непогашенную задолженность:

  • по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;

  • по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации;

  • по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации;

  • если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, – более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика – российской организации (далее в целях применения настоящего пункта – собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, для возникновения обязанности по применению «особого правила налогообложения процентов по контролируемой задолженности» необходимо (и достаточно) наличие следующих условий:

1) аффилированность (взаимозависимость) российского заемщика и иностранного кредитора (или поручителя кредитора);

2) превышение суммой займа размера собственного капитала небанковской организации более чем в 3 раза.

Аффилированность кредитора или поручителя

Порядок определения аффилированности содержит три правила:

Первое правило аффилированности содержится непосредственно в п. 2 ст. 269 – кредитор прямо или косвенно (через участие в других компаниях) владеет более чем 20% акций или долей заемщика.

Второе правило основывается на гражданском законодательстве РФ – законе РФ «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» №948-1 от 22. 03. 1991, согласно которому аффилированными признаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. К таковым относятся:

  • члены Совета директоров (Наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, член его коллегиального исполнительного органа, а также лицо, осуществляющее полномочия единоличного исполнительного органа;

  • лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой относится данное юридическое лицо;

  • лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица;

  • юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица;

  • если юридическое лицо является участником финансово-промышленной группы, к его аффилированным лицам также относятся члены Советов директоров (Наблюдательных советов) или иных коллегиальных органов управления, коллегиальных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы, а также лица, осуществляющие полномочия единоличных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы и т.д.

Таким образом действующим российским законодательством установлен максимально широкий спектр признаков, на основании которых может быть сделан вывод об аффилированности заемщика и кредитора.

Третье правило предусматривает, что для целей налогообложения по рассматриваемому особому правилу, закрепленному п. 2 ст. 269 НК РФ, помимо аффилированности кредитора, контролируется и аффилированность (по отношению к заемщику) лица, выступившего поручителем, гарантом или иным образом обязанного обеспечить исполнение долгового обязательства заемщика. Это правило призвано пресечь попытки «обхода» вышеуказанных основных правил.

Недостаточность собственного капитала

Размер собственного капитала, согласно п. 2 ст. 269 НК РФ, определяется как «разница между суммой активов организации и величиной ее обязательств». Также согласно п. 2 ст. 269 НК РФ, при определении размера собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита. Однако к задолженности по налогам и сборам не относится задолженность по взносам на обязательное пенсионное страхование (п. 2 Письма Минфина России от 23. 01. 2007 № 03-03-06/1/23).

В Письмах от 26. 01. 2007 № 03-03-06/1/36, от 31. 10. 2005 № 03-03-04/1/322 Минфин России разъяснил, что по общему правилу собственный капитал небанковской организации представляет собой разницу между итоговой строкой бухгалтерского баланса и суммой итоговых строк разделов IV «Долгосрочные обязательства» и V «Краткосрочные обязательства» бухгалтерского баланса.

Таким образом, при наличии признаков аффилированности (взаимозависимости) российского заемщика и иностранного кредитора (или поручителя), указанных в п.2.1. выше, и при превышении суммы займа более чем в три раза размера собственного капитала (п.2.2. выше) задолженность по займу признается «контролируемой задолженностью» и вступает в силу «Специальное правило налогообложения процентов по займам при возникновении контролируемой задолженности».

Если на последний день отчетного периода сумма контролируемой задолженности превышает величину собственного капитала более чем в три раза (а для банков и организаций, занимающихся только лизинговой деятельностью, – в 12,5 раза), то, для того чтобы определить сумму процентов, которую можно включить в расходы, необходимо следующее:

Найти коэффициент капитализации (КК)

Этот показатель определяется делением величины контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном капитале российской организации, и далее – делением полученного результата на три по формуле:

КК = КЗ / (СК x ДУ) / 3,

где КК – коэффициент капитализации;

КЗ – величина контролируемой задолженности;

СК – величина собственного капитала;

ДУ – доля участия иностранной организации, контролирующей задолженность в уставном капитале налогоплательщика.

Рассчитать предельную величину процентов, признаваемых расходом

С этой целью сумму фактических процентов, начисленных в отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, надо разделить на коэффициент капитализации по формуле:

ПП = ФП / КК,

где ПП – предельная сумма процентов, которую можно включить в расходы;

ФП – сумма фактически начисленных процентов по контролируемой задолженности;

КК – коэффициент капитализации.

Сравнить сумму фактически начисленных процентов (ФП) и предельную сумму процентов (ПП)

Если по результатам сравнения окажется, что ФП > ПП, то к предельной сумме процентов (ПП) применяется общее правило налогообложения (уменьшают налогооблагаемую прибыль), но сумма превышения ФП над ПП облагается в особом порядке: не уменьшает налогооблагаемую прибыль и приравнивается к дивидендам с удержанием в России налога на дивиденды.

Удержание налога с выплат в адрес иностранной компании в виде процентов и дивидендов – обязанность налогового агента

Необходимо учитывать тот факт, что в отношении правил налогообложения дивидендов в российском законодательстве имеется ряд особенностей.

Как указано выше, согласно п. 4 ст. 269 НК РФ, положительная разница между ФП (фактически уплаченными процентами) и ПП (предельно допустимыми процентами) приравнивается к дивидендам и облагается налогом на прибыль по ставке 15% в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ (иные правила могут быть применимы при соответствующих формулировках Соглашений об избежании двойного налогообложения). Если получателем процентов, которые признаны дивидендами, является иностранная организация, то на организацию-заемщика возлагаются обязанности агента по удержанию и уплате налога в бюджет.

Так, по общим правилам статьи 309 НК РФ, налог на прибыль с доходов иностранной организации удерживается у источников выплаты таких доходов (в том числе и в отношении дивидендов), т.е. Российская организация, выплачивающая иностранной организации доход, является налоговым агентом. Налоговый агент, в соответствии с п .1 ст. 310 НК РФ, должен самостоятельно исчислить и уплатить в бюджет удержанный налог.

Применение Соглашений (Конвенций) об избежании двойного налогообложения

В описанных выше ситуациях проанализированы общие положения НК РФ. Однако на практике для иностранных инвесторов и учредителей складывается ситуация, когда исключений в виде специальных правил, содержащихся в Соглашениях (Конвенциях) об избежании двойного налогообложения, становится больше, чем самих ситуаций, регулируемых общими нормами НК РФ.

Следует отметить, что в части Соглашений (Конвенций) об избежании (устранении) двойного налогообложения, заключенных Россией с рядом других стран, существует специальная оговорка о том, что проценты по займам в любом случае и в полном объеме должны относиться на расходы (уплачиваться за счет прибыли до налогообложения). То есть в отношении ряда стран особое правило налогообложения процентов по контролируемой задолженности (правило тонкой капитализации) может не действовать.

Используемые Соглашениями (Конвенциями) понятия «проценты» и «дивиденды» в отношении соответствующих платежей сформулированы предельно ясно и строго, что не позволяет трактовать их расширительно, применяя общие положения ст. 269, 284 и других НК РФ.

Например, в соответствии с Соглашениями (Конвенциями) об избежании двойного налогообложения, заключенными Россией с Францией и Кипром, полностью исключается ситуация, когда к тем или иным суммам, причитающимся иностранному инвестору или участнику, возможно применение расширительного толкования, содержащегося в ст. 269 НК РФ, когда положительная разница между ФП (фактически уплаченными процентами) и ПП (предельно допустимыми процентами) приравнивается к дивидендам. Здесь в силу вступают общие положения ст. 7 НК РФ о приоритете действующего международного договора над национальным законодательством Российской Федерации и положения соответствующих Соглашений (Конвенций), согласно которым правило ст. 269 НК РФ фактически не может быть применено.

В отношении, например, Соглашения России с Федеративной Республикой Германии можно отметить, что в нем содержатся похожие положения, однако форма изложения и их толкование практически не позволяют применять Соглашения по отношению к контролируемой задолженности.

Особо подчеркнем, что применение норм Соглашений (Конвенций) об избежании двойного налогообложения, позволяющих фактически «выводить» часть получаемой прибыли из-под действия НК РФ, до сих пор приводит к спорам с российскими налоговыми органами. Судебная практика по таким категориям дел также не лишена противоречий.

Вывод

Подводя итоги, можно констатировать, что введение в 2002 году правил тонкой капитализации, нацеленных на борьбу с неуплатой налогов, выводом активов и так далее, больно ударило по законопослушным налогоплательщикам, в первую очередь – иностранным инвесторам. Применение правил до сих пор вызывает споры. Однако наличие обоснованных притязаний на минимизацию налогового бремени, привлечение грамотных налоговых консультантов и неопределенность практики по обсуждаемому вопросу позволят, в конечном итоге, эффективно распорядиться инвестициями, получить прибыль и на законных основаниях минимизировать налоговые платежи.

В предпринимательской деятельности нередко используются иностранные инвестиции, это необходимо и для развития экономики страны в целом. Денежные средства привлекаются через покупку акций российских компаний иностранными инвесторами, либо через предоставление займов. В случае приобретения акций дивиденды, начисленные иностранному инвестору, облагаются налогом сначала у российской компании, а затем у получателя дивидендов. Это приводит к двойной системе налогообложения, что невыгодно. Наиболее часто используется механизм предоставления займов. В таком случае налогообложению подлежат проценты, начисленные за пользование сумой займа, у иностранного инвестора. У российской компании проценты будут признаваться расходами.

С целью защиты от неуплаты налогов, в 2002 году введена статья 269 Налогового кодекса в соответствии с которой устанавливается предельная сумма, уменьшающая размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В пунктах 2 — 4 статьи 269 НК РФ закреплено, что для налогоплательщиков, которые имеют непогашенную контролируемую задолженность по долговому обязательству, есть специальные правила исчисления предельных процентов.

Контролируемой признается такая задолженность по займу (кредиту), при которой заимодавцем (кредитором) или лицом, выдавшим обеспечение (например, поручительство или гарантию), является иностранная компания, которая прямо или косвенно владеет более чем 20% УК заемщика, или аффилированная с ней российская организация.

В начале этого года приняты поправки, которые позволяют в течение 2016 года не признавать контролируемой задолженность перед банком, если одновременно выполняются условия, указанные в п. п. 1 и 2 ст. 2 Федерального закона от 15.02.2016 N 25-ФЗ.

Правило тонкой капитализации начинает работать, когда сумма контролируемой задолженности превышает более чем в три раза собственный капитал заемщика. Проценты по таким займам учитываются в налоговых расходах по нормативу. Под собственным капиталом в этом случае понимается сумма показателя строки 1300 «Итого по разд. III» баланса и величины задолженности заемщика по налогам.

Расчет тонкой капитализации

Норматив рассчитывается на последнюю дату каждого квартала (месяца). Если сумма займа в иностранной валюте, то она переводится в рубли по курсу ЦБ на эту же дату, а проценты переводятся по курсу на последнее число каждого месяца, за который они начислены.

Чтобы рассчитать сумму процентов, которую можно учесть в расходах, первоначально рассчитываем коэффициент капитализации:

Затем необходимо фактически начисленную сумму процентов в рублях разделить на коэффициент капитализации.

Например, у компании есть заем от иностранной компании, владеющей 50% УК, на сумму 1 млн рублей. За 3 кв. 2016 года начислены проценты 10 000 рублей. Показатель строки 1300 бухгалтерского баланса на 30.09.2016 равен 60 000 руб., а кредитовое сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 110 000 руб.

Сумма контролируемой задолженности составит 1 000 000 руб.

Собственный капитал организации равен 170 000 руб. (60 000 руб. + 110 000 руб.).

Соотношение контролируемой задолженности и собственного капитала – 5,9 (1 000 000 руб. / 170 000 руб.). Соответственно, проценты по контролируемой задолженности учитываются в налоговых расходах по нормативу.

Коэффициент капитализации равен 3,92 (1 000 000 руб. / (170 000 руб. x 0,5) / 3).

Предельная сумма процентов – 2551,02 руб. (10 000 руб. / 3,92).

В налоговых расходах во 3 квартале 2016 г. можно учесть только 2 551,02. Оставшиеся 7448,98 рублей (10 000 руб. — 2 551,02) в расходы не включаются и признаются дивидендами.

Если у компании размер собственного капитала отрицательный, то коэффициент капитализации и сумма процентов, учитываемая в расходах, будут нулевыми.

Сумму процентов, которую не можем учесть в расходах, необходимо признать дивидендами. При выплате их иностранной организации необходимо удержать с них налог на прибыль по ставке 15% (если не применяется международное соглашение об избежании двойного налогообложения).

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *